2011年注会考试复习询证函的设计

会计考友

　　　　(一)设计询证函的总体要求
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: Q( \* e& `- e& R( E. Z; w　　注册会计师应当根据特定审计目标设计询证函。

( o5 l8 B. M$ ~% I) K* [　　询证函的设计服从于审计目标的需要。通常，在针对账户余额的存在性认定获取审计证据时，注册会计师应当在询证函中列明相关信息，要求对方核对确认。但在针对账户余额的完整性认定获取审计证据时，注册会计师则需要改变询证函的内容设计或者采用其他审计程序。

, L* c& y; G( _7 P7 Z　　(二)设计询证函需要考虑的因素

　　在设计询证函时，注册会计师应当考虑所审计的认定以及可能影响函证可靠性的因素。 可能影响函证可靠性的因素主要包括：
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& F& s" m1 j4 H* h) w  C　　1.函证的方式；函证的方式有两种：积极式函证和消极式函证。不同的函证方式，其提供审计证据的可靠性不同。

5 S( X# T7 \! r( O! R; t/ i　　2.以往审计或类似业务的经验。当注册会计师根据以往经验认为，即使询证函设计恰当，回函率仍很低，应考虑从其他途径获取审计证据。

　　3.拟函证信息的性质。信息的性质是指信息的内容和特点。注册会计师应当了解被审计单位与第三方之间交易的实质，以确定哪些信息需要进行函证。

　　4.选择被询证者的适当性；注册会计师应当向对所询证信息知情的第三方发送询证函。
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0 P7 l. n0 k) D& }% \　　例如，对短期投资和长期投资，注册会计师通常向股票、债券专门保管或登记机构发函询证或向接受投资的一方发函询证；对应收票据，通常向出票人或承兑人发函询证；对其他应收款，向形成其他应收款的有关方发函询证；对预付账款、应付账款，通常向供货单位发函询证；对委托贷款，通常向有关的金融机构发函询证；对预收账款，通常向购货单位发函询证；对保证、抵押或质押，通常向有关金融机构发函询证；对或有事项，通常向律师等发函询证；对重大或异常的交易，通常向有关的交易方发函询证。

　　函证所提供的审计证据的可靠性还受到被询证者的能力、独立性、客观性、回函者是否有权回函等因素的影响。

4 s5 n- M) R' |　　当存在重大、异常、在期末前发生的、对财务报表产生重大影响的交易，而被询证者在经济上依赖于被审计单位时，注册会计师应当考虑被询证者可能被驱使提供不正确的回函。
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5 V$ P/ c2 v4 z6 y% {　　5.被询证者易于回函的信息类型。询证函所函证信息是否便于被询证者回答，影响到回函率和所获取审计证据的性质。
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  S, B7 c% N; M1 }( ]　　询证函通常应当包含被审计单位管理层的授权，授权被询证者向注册会计师提供有关信息。对获得被审计单位管理层授权的询证函，被询证者可能更愿意回函。

- k! m/ F! p0 R  m; O& n6 N; d" v　　(三)积极与消极的函证方式
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. _) x/ z3 D8 _. W1 S　　注册会计师可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。

- ?- v  |, R. g6 ?　　1.积极的函证方式
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　　如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。
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　　积极的函证方式又分为两种：一种是在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息，要求被询证者确认所函证的款项是否正确。通常认为，对这种询证函的回复能够提供可靠的审计证据。但是，其缺点是被询证者可能对所列示信息根本不加以验证就予以回函确认。为了避免这种风险，注册会计师可以采用另外一种询证函，即在询证函中不列明账户余额或其他信息，而要求被询证者填写有关信息或提供进一步信息。由于这种询证函要求被询证者作出更多的努力，可能会导致回函率降低,进而导致注册会计师执行更多的替代程序。

; e+ F, T6 Q7 e" x　　在采用积极的函证方式时，只有注册会计师收到回函，才能为财务报表认定提供审计证据。

　　注册会计师没有收到回函，可能是由于被询证者根本不存在，或是由于被询证者没有收到询证函，也可能是由于询证者没有理会询证函，因此，无法证明所函证信息是否正确。

7 \" G" F& U- @* E# N) L　　2.消极的函证方式
2 t; K* h5 X/ \, p% {4 p' H3 r7 h. q
' t1 k) b6 ?; ]# i0 j& G　　如果采用消极的函证方式，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。
) E" ~3 @$ Q' P" T　　在采用消极的函证方式时，如果收到回函，能够为财务报表认定提供说服力强的审计证据。未收到回函可能是因为被询证者已收到询证函且核对无误，也可能是因为被询证者根本就没有收到询证函。因此，采用积极的函证方式通常比消极的函证方式提供的审计证据可靠。因而在采用消极的方式函证时，注册会计师通常还需辅之以其他审计程序。
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0 `' @# F5 P5 d. y8 T/ n8 @; [　　当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：
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5 P; {! {  ?$ p# ~/ ^　　(1)重大错报风险评估为低水平；
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1 H. h  U0 _  o" I2 y: W) a　　(2)涉及大量余额较小的账户；
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4 z; W% K9 y+ v3 v8 f8 {" O7 `　　(3)预期不存在大量的错误；
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8 M; h$ L/ [+ ?9 S2 k- Q3 q, `! L　　(4)没有理由相信被询证者不认真对待函证。

　　3.两种方式结合使用
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; n( p, d/ Y$ t9 ?% K　　在实务中，注册会计师也可将两种方式结合使用。
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　　以应收账款为例，当应收账款的余额是由少量的大额应收账款和大量的小额应收账款构成时，注册会计师可以对所有的或抽取的大额应收账款样本采用积极的函证方式，而对抽取的小额应收账款样本采用消极的函证方式。
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　　相关链接：2011年注会考试 应收账款的重要实质性程序
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