确认递延所得税负债

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【高级会计师考讯】确认递延所得税负债的同时，调整商誉 非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成应纳税暂时性差异的，应确认相应的递延所得税负债，同时调整合并中应予确认的商誉。
3 d3 q9 r/ J: Y. p4 G- ^6 K* `【例 5-16】甲公司以增发 600 万股、市价 6000 万元的自身普通股为对价购入乙公司（原股东丙公司）100
％的净资产，对乙公司进行吸收合并，该项合并为非同一控制下企业合并。假设该项合并符合税法规定的免税合 并条件，购买日各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下表：
8 Y' ^% l1 A$ H& Q3 m# \" q) u项目 公允价值 计税基础（原账面价值） 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异
固定资产 2700 1550 1150
应收账款 2100 2100 0 0
存货 1740 1240 500
应付账款 1200 1200
预计负债 300 0 300
4 r( F2 s; x$ C0 m不包括递延所得税的可辨认资产、负债的价值（即净资产价值） 5040 3690 300 1650
①假设上述合并为吸收合并，甲公司应将乙公司的资产、负债按照公允价值并账，同时计算暂时性差异的影
响额，确认为递延所得税资产和递延所得税负债（假设所得税税率为 25％），倒挤出商誉。甲公司在购买日的账 务处理如下：
借：固定资产 2700（公允价值） 应收账款 2100
3 E- }  L" O" Q% ]6 f存货 1740
递延所得税资产 75（300×25％）
  a( Q6 K- i& Y" }- b商誉 1297.50（6000－4702.50） 贷：应付账款 1200
预计负债 300
0 o/ A! Z3 J% v% \3 q/ Y. Q- y递延所得税负债 412.50（1650×25％） 股本——丙公司 600（600×1）
) k) Q; s. Y1 m6 [资本公积——股本溢价 5400（6000－600） 注：可辨认净资产公允价值＝（2700＋2100＋1740＋75）－（1200＋300＋412.50）＝6615－1912.50＝4702.50
; N' G5 W1 x6 ~! v8 A（万元）。即为了得到可辨认净资产公允价值 4702.50 万元，甲公司付出了 6000 万元的对价，多付出的 1297.50 万元就是商誉。
, Z! D, M" g- x, D1 {8 R4 `* g②假设上述合并为控股合并，则形成甲公司对乙公司的长期股权投资，长期股权投资的入账价值为发行股票 的公允价值。购买日甲公司的账务处理是：
借：长期股权投资——乙公司 6000（公允价值） 贷：股本——丙公司 600（600×1）
1 Y/ P4 o6 y* G* L9 ?% l: N0 j资本公积——股本溢价 5400（6000－600） 购买日编制合并报表时，先编制乙公司的调整分录，将可辨认资产、负债调整为以公允价值为基础（含递延
0 d5 M, q9 k" G1 h3 C所得税资产和递延所得税负债）： 借：固定资产 1150
存货 500
递延所得税资产 75（300×25％） 贷：预计负债 300
6 Z- w6 K0 `; q# C递延所得税负债 412.50（1650×25％） 资本公积 1012.50
* c" q$ F; a& G/ `! K+ t此时，乙公司的净资产由原账面价值 3690 万元，增加到 4702.50 万元（3690＋1012.50）。购买日，将甲公 司的长期股权投资与乙公司的净资产抵销：
6 P- B5 O( ^2 r0 v- h- v借：股本、资本公积、盈余公积、未分配利润等 4702.50 商誉 1297.50 贷：长期股权投资 6000
! E' e- F) c% e可见，商誉有两个来源，在吸收合并时，商誉应计入购买方的账内；控股合并时，商誉不做账，包含在长期 股权投资账面价值中，在编制合并报表时，反映在合并资产负债表中。